从内部关联交易抵消质量看会计基础工作

2014-8-21 10:05| 发布者: admin| 查看: 3889| 评论: 0|原作者: admin

摘要: 从内部关联交易抵消质量看会计基础工作 广州市建筑集团有限公司 陈林海 一、内部关联交易抵消质量的重要性 所谓内部关联交易是指集团型企业母子公司之间或子公司之间发生的转移资源、劳务或义务的行为 ...

                       从内部关联交易抵消质量看会计基础工作

                      广州市建筑集团有限公司  陈林海

 

一、内部关联交易抵消质量的重要性

所谓内部关联交易是指集团型企业母子公司之间或子公司之间发生的转移资源、劳务或义务的行为,而不论是否收取价款。具体包括:购买或销售商品及其他资产;提供或接受劳务,提供资金、租赁、代理、代偿债务等。

集团型企业按照要求需定期编制合并财务报表,以反映企业集团整体的财务状况、经营成果和现金流量。在编制合并财务报表时,要求对纳入合并范围内的内部关联交易必须予以充分抵销,对于已经包括在合并范围内企业之间的内部交易不予披露。因此,内部关联交易的抵消构成了编制合并财务报表的一个重要环节和内容。内部关联交易抵消的充分与否,将直接影响到合并财务报表的准确性,以及企业集团整体的财务信息质量,如果抵消不充分将直接导致企业集团资产及负债虚增。

二、内部关联交易会计基础工作存在的问题

会计期末,集团母公司一般都会要求所属各成员企业在报送单户财务报表的同时附送内部关联交易资料(或清单),以便母公司编制合并报表时使用。内部关联交易抵消情况也是外部对集团型企业审计时所关注的一个重要内容。例如,审计署对国家核电技术有限公司2011年度财务收支审计发现的问题之一就是:2009年至2011年,国家核电技术有限公司及两家所属单位存在合并财务报表内部关联交易事项抵消不充分等问题,3年间合计多计资产5.47亿元、多计负债3.5亿元、少计利润0.45亿元。(详见广州日报2013511A3报道)

《会计准则》中《关联交易》具体准则对内部关联交易的质量要求是,纳入企业合并范围内的关联交易的各方,必须按照交易各方确认一致的金额进行账务处理,并需附有各方签字的书面资料。任何一方不得单方挂账。关联交易的各方应及时对账、转账。年末,交易双方不能核对一致的,债权方应根据差额计提减值准备。

然而,在编制合并报表的实际操作中,我们经常发现各成员企业提供的内部交易资料存在不少问题。一般情况下,投资与权益类的内部交易相对简单而且稳定,抵消比较充分。问题比较多地集中在工程类债权、债务及其他往来、内部商品或劳务交易。常见的问题大致有:单边挂账;虽然双方都挂账了,但金额不符,有的差额还非常大;涉及收入成本类事项,缺乏连贯性,呈现出很大的随意性;涉及到现金流量表的许多项目同样也出现了单边挂账或双方金额不符的问题,即甲企业收到了某经济事项的款项,而乙企业却没有提供支付该交易事项的资金流出,这是非常不应该的。

三、内部关联交易会计基础工作现状的原因分析

内部关联交易的抵消作为合并财务报表编制的一个步骤,可以说是企业整体财务工作一个微不足道的点,然而通过该点,却同样可以反映出企业的会计基础工作水平。通过抽查分析,撇开正常情况下期末未达账因素的影响,我们认为存在上述问题的原因大致有以下几个方面:

1、所属成员单位财务部门相关人员,对内部关联交易资料的提供工作,从思想认识上不够重视。他们往往认为内部关联交易资料与他们的单户报表质量没有关系,既不会影响单户的财务状况和经营成果及现金流量,也不会影响到自身和所在单位领导的年薪。认为是额外加大了自己的工作量,因而毫无积极性,更不会去重视内部关联交易资料的收集和提供,只是敷衍应付了事。加之集团财务总部对所属单位松散的管理模式,母公司财务对所属单位财务没有相应的奖惩权,加之既定的财务制度得不到很好的落实,从而导致所属单位在内部关联交易的上报工作中多呈现滞后性、主观随意性,不能据实、充分提供,提供资料的质量无从保证。

2、集团及所属单位之间执行的会计政策不统一、双方记账基础不同,从而出现单边挂账问题。众所周知,统一的会计期间和会计政策是集团型企业编制合并财务报表的基本前提,但是通过分析我们发现,企业集团内部成员企业执行的会计政策并非完全统一,以《会计准则》为例,建筑施工企业目前统一执行《建造合同》准则,采用完工百分比法确认当期收入、成本、合同毛利,通过“工程结算”科目的使用对应应收账款的确认。但是,有的企业名义上是执行了新准则,实质上执行的仍是行业会计制度,对应收、应付的确认计量完全是单位自行决定的,具有很大的主观随意性,缺乏外部性佐证,这也给中介年度审计时的函证工作带来了诸多困难。在收入、成本的确认方面,有的遵循的是收付实现制,有的执行的是权责发生制,对主营业务成本、主营业务收入及所涉债权债务的确认记录采用了不同基础。存在着不同程度的预计成本和应付分包工程款的问题。如果存在内部专业分包的话,这就势必造成应收应付、收入、成本单边挂账或金额不符问题。

3、会计科目使用不规范,不统一,导致同一项业务,双方计入的科目不对等,导致合并时无法抵消。通常情况下,内部债权、债务类关联交易的抵消,多集中在应收应付、其他应收其他应付、预收预付这36个科目。实务中,我们发现有时针对同一经济事项,譬如在没有收到分包单位发票及其他附件情况下工程款的支付,付款方有的视同经办人暂借款,计入其他应收款,有的作为预支款项计入了预付账款;收款方有的计入预收账款,有的计入应收账款贷方,集团对此也没有明确规定,从而导致母公司合并抵消时无法按对应科目抵消。

4、对同一经济事项,双方入账时点的认识不同。通常情况下,由于工款项的支付需要履行大量和繁琐的程序,有时即便是收款方所有的资料都提供给了付款方,且履行了大部分甚至全部的程序,收款方单方面认为符合了应收款确认条件,就确认了应收款项。但付款方会以正在审核之中、正在履行程序等为由,不予确认,也不予付款或仅付部分款项。付款方要么象征性的先支付些款项,计入预付账款,要么根据自己的主观需要,适时确认分包成本并确认应付账款。这种情况无论是业主对总包方还是总包方对分包方,都普遍存在。涉事双方虽然事先都签有合同,但真正完全按合同履行的情形非常之少。这也是导致工程类应收应付双方难以相符的原因。

5、基础管理工作薄弱,导致财务单边挂账。由于企业改制,加之物业管理分属不同的职能部门等原因,集团型企业有时会发生资产所有权和使用权分离的情况。此时,资产使用方将出租收益计入了其他应付款,而资产所有方却疏于进行任何账务处理,从而导致单边挂账无从抵消。再如,有的集团企业对成员企业计收的专项基金,上缴企业计入了成本费用,母公司全额或将节余部分计入了其他应付款。如果母公司合并报表编报人员对此类业务不熟悉,仅仅将此其他应付款作为一般性债务,去抵消一般性债权也将影响抵消质量。

6、提供内部关联交易的口径不同,导致无法双方数据无法一致。一般情况下,各企业在编制财务报表之前,都会对账户余额或发生额进行分析、重分类等处理,以便按编报要求进行列示披露。集团内部关联方之间,在存在应收(其他应收)的同时也会存在应付(其他应付),在编制财务报表前,关联单位会将这些债权债务会进行分析(抵消、重分类)处理。但是,各单位间在编表前的这些处理标准不一致,缺乏统一性和规范性,主观随意性很大。例如有的是按项目、债权、债务的标准进行,有的是按债权债务人为标准。提供给母公司的内部交易资料有的是账面记录的原始数据,有的是经过按自定标准抵消后上表的数据。这也造成了母公司抵消时,无从分析核对。

7、所涉单位债权、债务长期挂账不清理、不核对。企业编制财务报表尤其是年度财务报表前,要做好资产清查盘点、往来账清理核对等工作,这是会计基础工作规范的基本要求。这里自然也包括内部关联交易往来的清理、核对。但是,我们发现部分单位存在着债权债务长期不清理、不核对的问题。如果企业真正按会计规范化工作的要求做了,及时核对往来,分析双方不符的原因,内部交易存在的上述一切问题都将不复存在。由于长期不清理、不核对,加之领导及相关财务人员变动频繁,有些记账凭证甚至无摘要说明、无原始附件、无制单人签名,许多凭证账簿记录的来龙去脉已无人知晓。如此,日积月累清理起来将更加困难重重。最后,建立在如此水平之上的财务报表以及据此进行的一系列分析、业绩考评等,其客观性、公平性、效用性必将大打折扣。

四、规范会计基础工作,提高内部关联交易管理的措施

内部关联交易抵消质量不高与企业的会计基础工作息息相关。随着市场竞争的加剧和企业的进一步发展,集团化趋势将不断加强,财务会计工作的难度和强度将逐步增大,进一步规范会计基础工作就显得尤为重要。会计基础工作不仅影响着会计工作秩序,也直接关系到会计信息质量。因此,企业应从具体的细节处着手,针对存在的薄弱环节,有的放矢才能不断规范和提高会计基础工作水平。

针对上述集团型企业内部关联交易抵消中存在的问题,就如何规范管理提出以下几点建议。

1、结合集团企业自身特点,建立一套《内部关联交易管理办法》。其目的在于使内部关联交易规范有序地进行,维护集团内部各单位的利益,促进公司内部各单位间良好合作,提高企业的经济效益。该制度作为企业内部控制制度体系的一个组成部分,至少应包括项目分包合同的签订、施工过程中工作量的计量及款项支付,工程结算、尾款回收及清收欠款,以及非工程项目内部债权债务往来的确认、计量、记录要求。

2、要充分认识内部关联交易对合并报表的影响,加强对相关人员的岗位职责培训,增强责任意识,减少资料提供的主观随意性。集团型企业母公司财务部门就内部关联交易资料呈报的程序、时间、质量等都要提出具体要求,对那些非经营性项目的内部债权债务余额偏高部分也应多加关注。

3、统一集团成员单位间的会计政策和记账基础,以保证各企业会计信息的可比性和考核的公平性。统一会计政策和会计期间是编制合并财务报表最基本的前提,集团母公司加大对成员企业执行新准则情况的调研分析,对长期不执行统一会计政策的单位应向集团领导提出处理或改进意见。

4、建立债权债务定期清理核对制度,统一和规范会计科目的使用,形成会计基础工作定期考评奖、惩机制。集团内部债权债权的清理核对,相对于外部债权债务来说,要容易些,关键是要落在实处,保证制度能够很好的执行下去。清理核对完毕后要双方签字确认,否则债权方要将高出债务方的金额全额计提减值准备。对于纯粹地单边挂账,要分析原因,从制度上杜绝单边挂账的出现。针对出现的会计科目使用不规范不统一问题,集团母公司应在分析的基础上,提出统一规范的指导意见。集团应赋予财务部门适度的奖惩权、以及财务部门人事任免建议权,这样才能最终有效地建立会计基础工作考评奖惩机制。

5、借鉴其他单位的先进经验,在会计电算化背景下,从记账凭证制单环节开始到账簿记录,凡属于内部交易的业务,每一笔都有标识,这样期末单位提供内部交易资料时就会大大减少工作量,减少数据提供的主观随意性。

 

 

 参考文献:

1、中新社《审计署亮剑各国企问题一览》 广州日报 2013511

2、财政部 《企业会计准则》2006225

3、财政部《会计基础工作规范》1997617

                                                       

 

                                                            

 


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